Moment transakcji

Ponieważ ocena istnienia/nieistnienia ZCP zazwyczaj jest dokonywana ze uwagi na wystąpienie jakiejś okoliczności prawnie istotnej (podział, sprzedaż, wniesienie aportem do spółki) to zgodnie z przepisami jest dokonywana na moment zaistnienia danej sytuacji (np. na moment zawarcia umowy).

Jak wskazywały sądy administracyjne:

„Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest jego dowolna część, a tylko taka, która spełnia kryteria przewidziane w art. 4apkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pojęcie "zorganizowanej części przedsiębiorstwa", jakim posługuje się przepis art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnosi się do takiej formy organizacyjnej majątku przedsiębiorcy, która istnieje w chwili jego zbycia”

Zatem teoretycznie wcześniejsze lub późniejsze działanie ZCP nie ma znaczenia dla jego oceny. W momencie aportu zespół składników majątkowych musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, a samodzielność spełniania zadań powinna być oceniana jedynie pod kątem „potencjalności” ich spełnienia

‍

>>> Jeżeli potrzebujesz sprawdzić status Twojego ZCP na potrzeby transakcji lub kontroli podatkowej - kliknij tutaj po więcej informacji <<<

‍

To co przed transakcją i to co po transakcji

‍

W praktyce wcześniejsze i późniejsze działania stanowią jednak źródło informacji potrzebnej do ustalenia spełniania również ostatniej z przesłanek - wyodrębnienia na płaszczyźnie funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Jak wskazywał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach (Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 3 lutego 2015 r., znak: IBPBI/2/423-1284/14/IŻ): „Spełnienie kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa sprowadza się do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku już od momentu jej wyodrębnienia, bez ponoszenia dodatkowych nakładów na wyposażenie zespołu składników w dodatkowe aktywa niezbędne do wykonywania działalności gospodarczej”.

Również sądy administracyjne wskazywały, iż późniejsze, zaplanowane działania, mają wpływ na ustalenie spełnienia przesłanek. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznał, że

„Jeżeli więc spółka wnosi aportem taki zespół składników, np. wydział produkcyjny, to może potraktować go jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa również wówczas, gdy na dzień wniesienia nie mógłby on jeszcze stanowić niezależnego przedsiębiorstwa, np. gdy nie obejmuje praw do nieruchomości. Wystarczy bowiem, że taki wydział produkcyjny ma potencjał do bycia niezależnym przedsiębiorstwem w przyszłości, w tym na skutek korzystania z nieruchomości należącej do spółki przyjmującej aport.”

W orzecznictwie wspólnotowym na gruncie podatku VAT jako jedną z reguł potwierdzających neutralność transakcji wskazano zamiar dalszego prowadzenia działalności w ramach wyodrębnionego przedsiębiorstwa. Jednym z kluczowych orzeczeń był wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”) z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sarl v. Administration de l'enregistrement et des domaines, w którym TSUE wskazał:

"Zgodnie z przepisem art. 5(8) Szóstej Dyrektywy VAT, jeśli Państwo Członkowskie wprowadziło zasadę, iż w przypadku przeniesienia całości lub części majątku przedsiębiorstwa, za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia, albo w drodze aportu, nie następuje dostawa towarów, zasada ta ma zastosowanie do jakiegokolwiek przeniesienia przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, obejmującej rzeczy ruchome, jak i wartości niematerialne, które łącznie stanowią podmiot lub część podmiotu zdolnego do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nabywca musi jednakże posiadać zamiar kontynuowania działalności tego przeniesionego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie zaś jedynie natychmiastowej likwidacji tej działalności oraz sprzedaży nabytego majątku”.

Ów zamiar kontynuacji działalności dla uznania przewija się również w krajowych przepisach podatkowych i orzecznictwie administracyjnym. Kwestia dalszego prowadzenia działalności ma oczywiście jedynie konsekwencje związane nie z dyskwalifikowaniem przedmiotu umowy jako ZCP, lecz jej neutralności podatkowej.

Jednocześnie organom skarbowym zdarza się kwestionować wyodrębnienie ZCP z powodu konieczności zawarcia umów, np. umów najmu, po dacie transferu przedsiębiorstwa. Wydaje się jednak, iż takie podejście nie jest prawidłowe - jeżeli jest to umowa zawierana w ramach działalności, którą przedsiębiorstwa mogą podpisać na każdym etapie swojej działalności i brak jej istnienia "na moment transakcji" nie przełożył się na faktyczne problemy w działalności tego ZCP, to oznacza, że przedmiotem transakcji było przedsiębiorstwo, bo zostało wyposażone we wszystkie niezbędne elementy konieczne (kompetencje) konieczne do zawierania umów istotnych dla swojego funkcjonowania - czyli tak jak to odbywa się we wszystkich normalnie działających firmach. Inaczej podejść należy do sytuacji, w której dopiero następcze działania umożliwiają prowadzenie działalności. Przykładem może być wniesienie do spółki aportem, już po momencie transakcji, maszyn niezbędnych do produkcji, bez których rzekomy ZCP nie mógłby działać. Wydaje się, że w takim przykładzie na moment transakcji zespół składników nie spełniał wszystkich przesłanek.

Podsumowując ten punk, pomimo że definicja karze oceniać stopień wyodrębnienia na moment dokonania transakcji mającej za przedmiot ZCP to należy uznać, iż zarówno wcześniejsze zdarzenia jak i późniejsze mogą stanowić pomoc przy ocenie stopnia wyodrębnienia i jego skuteczności.

Jeżeli chcesz się dowiedzieć więcej na temat ZCP - zachęcam do kontaktu